Расчет постоянных и отложенных активов и обязательств

Категория: Отчетность коммерческих организаций
 

Итак, налоговая декларация по налогу на прибыль заполнена.

Введение ПБУ 18/02 не повлияло на заполнение этой декларации, но теперь необходимо отразить сумму налога на прибыль в бухгалтерском учете.

О порядке применения ПБУ 18/02 см. книгу О.Г. Лапиной "ПБУ 18/02: практические рекомендации (просто подставь свои цифры) (М.: Эксмо, 2005).

Внимание! ПБУ 18/02 изменило привычный порядок учета и отражения налога на прибыль.

Раньше было достаточно начислить налог на прибыль по данным налогового учета и сделать проводку:

Д 99 - К 68 - начислен налог на прибыль по данным налоговой декларации (строка 250.

Оставшаяся прибыль в виде разницы между прибылью до налогообложения и налогом на прибыль считалась чистой прибылью организации или прибылью, подлежащей дальнейшему распределению.

В настоящее время порядок, изложенный в ПБУ 18/02, обязывает начислить налог с прибыли (или убытка), отраженной на бухгалтерских счетах, а затем с помощью дополнительных корректировок (проводками) довести его до той суммы, которая отражена в декларации по налогу на прибыль.

Для этого проанализируем данные о доходах и расходах, которые сложились в бухгалтерском учете и в целях налогообложения.

 

Таблица 29

руб.

------T-----------------------------T--------------------------------------------------------------¬
¦N п/п¦      Показатель             ¦Затраты на реализованную продукцию (товары, работы, услуг)    ¦
¦     ¦                             +--------------------T-----------------------------------------+
¦     ¦                             ¦  Бухгалтерский учет¦            В налоговом учете            ¦
¦     ¦                             ¦                    +--------------------T--------------------+
¦     ¦                             ¦                    ¦      Вариант 1     ¦      Вариант 2     ¦
+-----+-----------------------------+--------------------+--------------------+--------------------+
¦  1  ¦                 2           ¦           3        ¦         4          ¦          5         ¦
+-----+-----------------------------+--------------------+--------------------+--------------------+
¦  1  ¦Доходы  от реализации товаров¦       931 000      ¦       931 000      ¦       931 000      ¦
¦     ¦(работ, услуг)               ¦                    ¦                    ¦                    ¦
+-----+-----------------------------+--------------------+--------------------+--------------------+
¦  2  ¦Внереализационные  доходы    ¦       24 000       ¦       24 000       ¦       24 000       ¦
+-----+-----------------------------+--------------------+--------------------+--------------------+
¦  3  ¦Расходы, связанные  с  произ-¦757 800 (400 000905 599 (286 709   +¦882 239 (380 149   +¦
¦     ¦водством  и  реализацией про-¦132 800 + 162 500  +¦88 800 +  50 000   +¦50 000 +   21 000  +¦
¦     ¦дукции (товаров, работ,   ус-¦62 500)             ¦21 000  +   30 000 +¦30 000 + 206 090   +¦
¦     ¦луг)                         ¦                    ¦234 090 + 162 500  +¦162 500 + 32 500)   ¦
¦     ¦                             ¦                    ¦32 500)             ¦                    ¦
¦     ¦                             ¦                    ¦                    ¦                    ¦
+-----+-----------------------------+--------------------+--------------------+--------------------+
¦  4  ¦Операционные и  внереализаци-¦       24 651       ¦        6 361       ¦        6 361       ¦
¦     ¦онные расходы                ¦                    ¦                    ¦                    ¦
+-----+-----------------------------+--------------------+--------------------+--------------------+
¦  5  ¦Прибыль до налогообложения   ¦      172 549       ¦       43 040       ¦       66 400       ¦
L-----+-----------------------------+--------------------+--------------------+---------------------
 

Анализ данных данной таблицы показывает, что доходы от реализации и внереализационные доходы не имеют разниц и учитываются в одинаковых суммах.

Разная величина прибыли определяется наличием отклонений в отражении сумм одних и тех же операций признания затрат в бухгалтерском и налоговом учете.

Составим сравнительную таблицу данных бухгалтерского и налогового учета по расходам на производство и реализацию продукции.

В таблице приведены данные о полной сумме начисленных затрат и о сумме затрат, признанных в бухгалтерском и налоговом учете под реализованную продукцию. Поскольку постоянные и временные разницы по правилам ПБУ 18/02 формируются на этапе определения результатов деятельности, отклонения (графы 8 и 9) формируются только по данным о реализованной продукции.

В таблице приведены прямые расходы, связанные с производством и реализацией, светло-серым фоном выделены косвенные расходы, связанные с производством и реализацией, темно-серым - иные расходы (стоимость проданных товаров и внереализационные расходы).

Формирование постоянных и отложенных активов и обязательств с учетом переквалификации разниц.

С точки зрения организации учета наиболее сложным представляется учет и дальнейшее отслеживание временных разниц. Это связано с тем, что временную разницу нужно не просто определить по сумме в каком-то отчетном периоде, необходимо также установить конкретную сумму временной разницы к погашению в конкретные последующие периоды. В противном случае формирование временной разницы не имеет смысла.

В организации учета возникновения и погашения временных разниц можно выделить две принципиально разные ситуации.

1. Если взять расходы, признаваемые в бухгалтерском учете и в целях налогообложения в одном и том же отчетном периоде, то в последующие периоды можно отследить погашение разниц по такого вида расходам. Оснований для отказа от учета временных разниц в этих случаях автор не видит. В рассматриваемом примере к таким случаем относятся все операции формирования дебетовых оборотов по счету 26, поскольку по условиям примера эти суммы в полном объеме в отчетном периоде относятся непосредственно на счет 90.

2. Что касается производственных расходов, то по условиям примера организация имеет остатки непроданной продукции. Это уже является условием, достаточным для переквалификации временных разниц, возникающих по всем элементам расходов, формирующих дебетовые обороты по счету 20.

Кроме того, в соответствии с Рекомендациями по применению ПБУ 18/02, поскольку организация занимается производством продукции, она может использовать метод укрупнения объектов учета. Фактически это таже самая операция переквалификации всех входящих в структуру себестоимости продукции временных разниц, только в еще более простом варианте: разница, выявляемая в результате вычитания величины себестоимости реализованной продуции и величины прямых расходов, признанных в текущем периоде для целей налогообложения, квалифицируется как постоянная.

 

Напомним, что мы рассматриваем два варианта.

 

Те, кто в 2005 г. "выровнял" структуру элементов прямых расходов первый вариант могут не смотреть, а перерейти сразу к варианту 2. Данные по второму варианту выделены по тексту курсивом.

 

Первый вариант рассматривает ситуацию, когда часть расходов, квалифицируемая в бухгалтерском учете в качестве прямых в целях налогообложения, рассматриваются как косвенные

В таком случае наиболее рациональным представляется перевод разниц в указанных ситуациях из временных в постоянные на том основании, что отслеживание погашения этих разниц в будущем приведет к неоправданным сложностям и трудозатратам.

С целью реализации указанного подхода в варианте 1 операции по признанию расходов по страхованию основного средства, пенсионному страхованию и потреблению услуг сторонней организации рассмотрим как в прямых (строки 6, 7 и 8), так и в косвенных расходах (строки 8-10).

В таком случае в составе прямых расходов в целях налогообложения данные суммы не учитываются (графа 7 строки 6, 7 и 8), а при рассмотрении их как косвенных для них нет аналога в бухгалтерском учете (графа 7 строк 8, 9 и 10). Поэтому выявляемые по данным элементам разницы следует признавать в качестве постоянных в каждой группе расходов.