Списание материальных запасов

Категория: Отчетность бюджетных организаций
 

Инструкцией N 70н более четко определена стоимость списания материальных запасов. Если ранее списание осуществлялось либо по ценам приобретения материалов, либо по средним ценам, то сейчас учреждение может осуществлять данную операцию только по средней фактической стоимости.

При этом согласно требованиям ст. 170 НК РФ суммы НДС включаются в фактическую стоимость материалов только в случае приобретения их за счет бюджетных средств или за счет доходов от предпринимательской деятельности, но при использовании этих материалов в необлагаемой налогом деятельности. В последнем случае суммы "входного" НДС выделяют на счете 0 210 01 000 "Расчеты по НДС по приобретенным материальным ценностям, работам, услугам", а при использовании в деятельности, не облагаемой НДС, они подлежат восстановлению в фактической стоимости материалов. Другими словами, "входной" НДС по материалам, используемым в облагаемой НДС деятельности, относится на налоговые вычеты и не включается в их стоимость. Если факт использования материалов в необлагаемой деятельности определен после приобретения материалов и отнесения "входного" НДС на налоговые вычеты, то ранее списанные на вычеты суммы НДС восстанавливаются и относятся на стоимость материалов, списываемых на не облагаемую этим налогом деятельность. Восстановление в учете ранее отнесенного на налоговые вычеты "входного" НДС довольно существенная проблема, так как при списании материальных запасов по средней фактической стоимости нивелируются различия порядка приобретения разных партий однородных материалов, и поэтому определить, какая сумма "входного" НДС и по какому счету-фактуре подлежит восстановлению, сложно.

Списание на текущие затраты материальных запасов, закупленных за счет бюджетных и прочих целевых средств, производится в бюджетном учете на счет 0 401 01 272 "Расходование материальных запасов". Эту же операцию, но в отношении материальных запасов, закупленных за счет средств от предпринимательской деятельности, специалисты Минфина РФ рекомендуют отражать на счете 2 106 04 340 "Изготовление материалов, готовой продукции (работ, услуг)" с последующим списанием на уменьшение доходов от оказания платных услуг. Вместе с тем в целях предварительной регистрации этих затрат в качестве балансовых расходов, по нашему мнению, целесообразно отразить данные затраты в порядке, аналогичном применяемому для учета бюджетных средств (то есть на счете 2 401 01 272 "Расходование материальных запасов"), с дальнейшим транзитным отражением на счете 2 106 04 340 "Изготовление материалов, готовой продукции (работ, услуг)" и списанием на уменьшение доходов от предпринимательской деятельности на счет 2 401 01 130 "Доходы от рыночных продаж, товаров, работ, услуг".

В случае использования материальных запасов для создания нефинансовых активов их стоимость следует списывать на счет 0 106 01 000 "Капитальные вложения в основные средства" (в части основных средств) или 0 106 04 000 "Изготовление материалов, готовой продукции (работ, услуг)" (в части материальных запасов).

Учитывая изложенное, проиллюстрируем общую схему отражения материальных запасов в бюджетном учете учреждения на примерах.

 

Пример.

Общеобразовательной школой для обеспечения учебного процесса закуплены следующие материальные запасы:

1. За счет бюджетных средств:

- шариковые ручки - 1 000 шт., по закупочной цене 11,80 руб. (в том числе НДС - 1,80 руб.), всего на сумму 11 800 руб., (в том числе НДС - 1 800 руб.).

2. За счет средств от предпринимательской деятельности:

- ведра для уборки помещений - всего 50 шт., по закупочной цене 118 руб. (в том числе НДС - 18 руб.), всего на сумму 5 900 руб. (в том числе НДС - 900 руб.).

Были осуществлены дополнительные затраты на доставку указанных канцелярских и хозяйственных товаров в учреждение экспедиторской фирмой, вознаграждение которой составляет 3 540 руб. (в том числе НДС - 540 руб.). Оплата экспедиторских услуг осуществляется за счет бюджетных средств и средств от предпринимательской деятельности пропорционально стоимости доставленных материальных запасов:

- 2 360 руб. - за счет бюджетных средств (3 540 x 11 800 / (11 800 + 5 900));

- 1 180 руб. - за счет средств от предпринимательской деятельности (3 540 x 5 900 / (11 800 + 5 900)).

В бюджетном учете в соответствии с Инструкцией N 70н операции отражаются следующим образом:

 
---------------------------------------T-----------------------T-----------------------T-----------¬
¦       Содержание операции            ¦         Дебет         ¦       Кредит          ¦Сумма, руб.¦
+--------------------------------------+-----------------------+-----------------------+-----------+
¦1. На основании  накладной  поставщика¦     1 106 04 340      ¦     1 302 20 730      ¦     11 800¦
¦отражена стоимость закупленных за счет¦Увеличение    стоимости¦Увеличение кредиторской¦           ¦
¦бюджетных средств  шариковых  ручек  с¦изготовления   материа-¦задолженности по приоб-¦           ¦
¦учетом НДС (1000 шт. х 11,80 руб.)    ¦лов, готовой продукции,¦ретению    материальных¦           ¦
¦                                      ¦работ, услуг           ¦запасов                ¦           ¦
+--------------------------------------+-----------------------+-----------------------+-----------+
¦2. На основании  накладной  поставщика¦                       ¦                       ¦           ¦
¦отражены:                             ¦                       ¦                       ¦           ¦
+--------------------------------------+-----------------------+-----------------------+-----------+
¦-  стоимость   закупленных   за   счет¦     2 106 04 340      ¦     2 302 20 730      ¦      5 000¦
¦предпринимательских средств ведер  без¦Увеличение    стоимости¦Увеличение кредиторской¦           ¦
¦учета НДС (50 шт. х 100 руб.)         ¦изготовления   материа-¦задолженности по приоб-¦           ¦
¦                                      ¦лов, готовой продукции,¦ретению    материальных¦           ¦
¦                                      ¦работ, услуг           ¦запасов                ¦           ¦
+--------------------------------------+-----------------------+-----------------------+-----------+
¦- суммы "входного" НДС (5 000  руб.  х¦     2 210 01 560      ¦     2 302 20 730      ¦        900¦
¦18%)                                  ¦Увеличение  дебиторской¦Увеличение кредиторской¦           ¦
¦                                      ¦задолженности по НДС по¦задолженности по приоб-¦           ¦
¦                                      ¦приобретенным  материа-¦ретению    материальных¦           ¦
¦                                      ¦льным  ценностям, рабо-¦запасов                ¦           ¦
¦                                      ¦там, услугам           ¦                       ¦           ¦
+--------------------------------------+-----------------------+-----------------------+-----------+
¦3.  В  соответствии  с  актом   приема¦                       ¦                       ¦           ¦
¦отражены в бюджетном учете затраты  на¦                       ¦                       ¦           ¦
¦оплату      транспортно-экспедиторских¦                       ¦                       ¦           ¦
¦услуг:                                ¦                       ¦                       ¦           ¦
+--------------------------------------+-----------------------+-----------------------+-----------+
¦- по доставке шариковых ручек с учетом¦     1 106 04 340      ¦     1 302 03 730      ¦      2 360¦
¦НДС                                   ¦Увеличение    стоимости¦Увеличение кредиторской¦           ¦
¦                                      ¦изготовления   материа-¦задолженности по расче-¦           ¦
¦                                      ¦лов, готовой продукции,¦там с поставщиками   по¦           ¦
¦                                      ¦работ, услуг           ¦оплате транспортных ус-¦           ¦
¦                                      ¦                       ¦луг                    ¦           ¦
+--------------------------------------+-----------------------+-----------------------+-----------+
¦- по доставке ведер без учета НДС     ¦     2 106 04 340      ¦     2 302 03 730      ¦      1 000¦
¦                                      ¦Увеличение    стоимости¦Увеличение кредиторской¦           ¦
¦                                      ¦изготовления   материа-¦задолженности по расче-¦           ¦
¦                                      ¦лов, готовой продукции,¦там с поставщиками   по¦           ¦
¦                                      ¦работ, услуг           ¦оплате транспортных ус-¦           ¦
¦                                      ¦                       ¦луг                    ¦           ¦
+--------------------------------------+-----------------------+-----------------------+-----------+
¦- в части "входного" НДС  по  доставке¦     2 210 01 560      ¦     2 302 03 730      ¦        180¦
¦ведер                                 ¦Увеличение  дебиторской¦Увеличение кредиторской¦           ¦
¦                                      ¦задолженности по НДС по¦задолженности по расче-¦           ¦
¦                                      ¦приобретенным  материа-¦там с поставщиками   по¦           ¦
¦                                      ¦льным  ценностям, рабо-¦оплате транспортных ус-¦           ¦
¦                                      ¦там, услугам           ¦луг                    ¦           ¦
+--------------------------------------+-----------------------+-----------------------+-----------+
¦4. Оплачены приобретенные материальные¦                       ¦                       ¦           ¦
¦запасы и услуги по их доставке:       ¦                       ¦                       ¦           ¦
+--------------------------------------+-----------------------+-----------------------+-----------+
¦- в части приобретения шариковых ручек¦     1 302 20 830      ¦     1 304 05 340      ¦     11 800¦
¦                                      ¦Уменьшение кредиторской¦Расчеты по платежам  из¦           ¦
¦                                      ¦задолженности по приоб-¦бюджета   с   органами,¦           ¦
¦                                      ¦тению материальных  за-¦организующими  исполне-¦           ¦
¦                                      ¦пасов                  ¦ние бюджета по приобре-¦           ¦
¦                                      ¦                       ¦тению материальных цен-¦           ¦
¦                                      ¦                       ¦ностей                 ¦           ¦
¦                                      ¦                       ¦                       ¦           ¦
+--------------------------------------+-----------------------+-----------------------+-----------+
¦-   одновременно   приняты   бюджетные¦     1 501 03 340      ¦     1 502 01 340      ¦     11 800¦
¦обязательства     по      приобретению¦Лимиты бюджетных обяза-¦Принятые бюджетные обя-¦           ¦
¦шариковых  ручек  за  счет   бюджетных¦тельств     получателей¦зательства текущего го-¦           ¦
¦средств                               ¦бюджетных средств    по¦да за счет приобретения¦           ¦
¦                                      ¦приобретению материаль-¦материальных запасов   ¦           ¦
¦                                      ¦ных запасов            ¦                       ¦           ¦
+--------------------------------------+-----------------------+-----------------------+-----------+
¦- в части приобретения ведер          ¦     2 302 20 830      ¦     2 201 01 610      ¦      5 900¦
¦                                      ¦Уменьшение кредиторской¦Выбытия        денежных¦           ¦
¦                                      ¦задолженности по приоб-¦средств  с   банковских¦           ¦
¦                                      ¦тению материальных  за-¦счетов учреждения      ¦           ¦
¦                                      ¦пасов                  ¦                       ¦           ¦
+--------------------------------------+-----------------------+-----------------------+-----------+
¦-  одновременно  произведенный  платеж¦          -            ¦         18 (340)      ¦      5 900¦
¦детализирован  по   статьям   ЭКР   на¦                       ¦Выбытия        денежных¦           ¦
¦забалансовом счете                    ¦                       ¦средств  с   банковских¦           ¦
¦                                      ¦                       ¦счетов учреждения      ¦           ¦
+--------------------------------------+-----------------------+-----------------------+-----------+
¦- в части  оплаты  услуг  по  доставке¦     1 302 03 830      ¦     1 304 05 222      ¦      2 360¦
¦шариковых ручек                       ¦Уменьшение кредиторской¦Расчеты по платежам  из¦           ¦
¦                                      ¦задолженности по расче-¦бюджета   с   органами,¦           ¦
¦                                      ¦там с поставщиками   по¦организующими  исполне-¦           ¦
¦                                      ¦оплате транспортных ус-¦ние бюджета  по  транс-¦           ¦
¦                                      ¦луг                    ¦портным услугам        ¦           ¦
+--------------------------------------+-----------------------+-----------------------+-----------+
¦-   одновременно   приняты   бюджетные¦     1 501 03 222      ¦     1 502 01 222      ¦      2 360¦
¦обязательства  по  доставке  шариковых¦Лимиты бюджетных обяза-¦Принятые бюджетные обя-¦           ¦
¦ручек за счет бюджетных средств       ¦тельств     получателей¦зательства текущего го-¦           ¦
¦                                      ¦бюджетных средств    по¦да за счет транспортных¦           ¦
¦                                      ¦расходам за счет транс-¦услуг                  ¦           ¦
¦                                      ¦портных услуг          ¦                       ¦           ¦
+--------------------------------------+-----------------------+-----------------------+-----------+
¦- в части  оплаты  услуг  по  доставке¦     2 302 03 830      ¦     2 201 01 610      ¦      1 180¦
¦ведер                                 ¦Уменьшение кредиторской¦Выбытия        денежных¦           ¦
¦                                      ¦задолженности по расче-¦средств  с   банковских¦           ¦
¦                                      ¦там с поставщиками   по¦счетов учреждения      ¦           ¦
¦                                      ¦оплате транспортных ус-¦                       ¦           ¦
¦                                      ¦луг                    ¦                       ¦           ¦
+--------------------------------------+-----------------------+-----------------------+------------
¦-  одновременно  произведенный  платеж¦                       ¦      18 (222)         ¦      1 180¦
¦детализирован  по   статьям   ЭКР   на¦                       ¦Выбытия        денежных¦           ¦
¦забалансовом счете                    ¦                       ¦средств  с   банковских¦           ¦
¦                                      ¦                       ¦счетов учреждения      ¦           ¦
+--------------------------------------+-----------------------+-----------------------+-----------+
¦5.   Отнесен   на   налоговые   вычеты¦     2 303 04 830      ¦     2 210 01 660      ¦      1 080¦
¦"входной"    НДС,    начисленный    на¦Уменьшение кредиторской¦Уменьшение  дебиторской¦           ¦
¦стоимость закупки  и  доставки  ведер,¦задолженности по  нало-¦задолженности по НДС по¦           ¦
¦оплаченной   за   счет   средств    от¦гу на добавленную стои-¦приобретенным  материа-¦           ¦
¦предпринимательской деятельности  (900¦мость                  ¦льным  ценностям, рабо-¦           ¦
¦+ 180) руб.                           ¦                       ¦там, услугам           ¦           ¦
+--------------------------------------+-----------------------+-----------------------+-----------+
¦На  основании   внутренней   накладной¦                       ¦                       ¦           ¦
¦приняты на учет материальные запасы, в¦                       ¦                       ¦           ¦
¦том числе:                            ¦                       ¦                       ¦           ¦
+--------------------------------------+-----------------------+-----------------------+-----------+
¦- шариковые ручки (11  800  +  2  360)¦     1 105 05 340      ¦     1 106 04 440      ¦     14 160¦
¦руб.                                  ¦Увеличение    стоимости¦Изготовление   материа-¦           ¦
¦                                      ¦прочих материальных за-¦лов, готовой продукции,¦           ¦
¦                                      ¦пасов                  ¦работ, услуг           ¦           ¦
+--------------------------------------+-----------------------+-----------------------+-----------+
¦- ведра (5 000 + 1 000) руб.          ¦     2 105 05 340      ¦     2 106 04 440      ¦      6 000¦
¦                                      ¦Увеличение    стоимости¦Изготовление   материа-¦           ¦
¦                                      ¦прочих материальных за-¦лов, готовой продукции,¦           ¦
¦                                      ¦пасов                  ¦работ, услуг           ¦           ¦
L--------------------------------------+-----------------------+-----------------------+------------
 

Следующий пример отражает операции по списанию материальных запасов, предназначенных для ведения предпринимательской деятельности, облагаемой НДС, но использованных в бюджетной деятельности.

 

Пример.

Дополним условия предыдущего примера. За счет бюджетных средств общеобразовательной школой дополнительно закуплены шариковые ручки - 200 шт. по цене 35,40 руб. (в том числе НДС - 5,40 руб., всего на сумму 7 080 руб.). Стоимость доставки включена в стоимость материальных запасов.

Закупленные общеобразовательной школой материальные запасы списаны на обеспечение учебного процесса (данные образовательные услуги не облагаются НДС) в количестве:

- шариковые ручки - 100 шт., по средней фактической стоимости за штуку 17,70 руб. (14 160 руб. + 7 080 руб. / 1 200 шт.), на сумму 1 770 руб.;

- ведра - 10 шт., по средней фактической стоимости за штуку 120 руб. (6 000 руб. / 50 руб.), на сумму 1 243,20 руб.

По условиям предыдущего примера к возмещению из бюджета была поставлена сумма НДС - 1 080 руб., которая относилась к закупленным ведрам. В дальнейшем 10 ведер списаны на бюджетную деятельность, следовательно, НДС, относящийся к 10 ведрам, необходимо восстановить, то есть доначислить в бюджет. Сумму восстановленного НДС - 216 руб. (1 200 руб. x 18%), надо отнести на стоимость материалов, в нашем случае - на стоимость ведер. Таким образом, общая стоимость ведер составит 6 216 руб. Средняя фактическая стоимость одного ведра будет равна 124,32 руб. (6 216 руб. / 50 шт.)

Отражение операций в бюджетном учете в соответствии с Инструкцией N 70н:

 
---------------------------------------T-----------------------T-----------------------T-----------¬
¦       Содержание операции            ¦         Дебет         ¦       Кредит          ¦Сумма, руб.¦
+--------------------------------------+-----------------------+-----------------------+-----------+
¦1. На основании  накладной  поставщика¦     1 106 04 340      ¦     1 302 20 730      ¦      7 080¦
¦отражена в бюджетном  учете  стоимость¦Увеличение    стоимости¦Увеличение кредиторской¦           ¦
¦закупленных шариковых ручек  с  учетом¦изготовления   материа-¦задолженности по приоб-¦           ¦
¦НДС                                   ¦лов, готовой  продукции¦ретению    материальных¦           ¦
¦                                      ¦работ, услуг           ¦запасов                ¦           ¦
+--------------------------------------+-----------------------+-----------------------+-----------+
¦2. На основании  внутренней  накладной¦     1 105 05 340      ¦     1 106 04 440      ¦      7 080¦
¦приняты на учет шариковые ручки       ¦Увеличение    стоимости¦Уменьшение    стоимости¦           ¦
¦                                      ¦прочих     материальных¦изготовление   материа-¦           ¦
¦                                      ¦запасов                ¦лов, готовой  продукции¦           ¦
¦                                      ¦                       ¦работ, услуг           ¦           ¦
+--------------------------------------+-----------------------+-----------------------+-----------+
¦3.  Списаны  на  обеспечение  учебного¦     1 401 01 272      ¦     1 105 05 440      ¦      1 770¦
¦процесса шариковые ручки  (100  шт.  х¦Расходование материаль-¦Уменьшение    стоимости¦           ¦
¦17,70 руб.)                           ¦ных запасов            ¦прочих     материальных¦           ¦
¦                                      ¦                       ¦запасов                ¦           ¦
+--------------------------------------+-----------------------+-----------------------+-----------+
¦4. Восстановлен  ранее  отнесенный  на¦     2 210 01 560      ¦     2 303 04 730      ¦        216¦
¦налоговые вычеты "входной" НДС (1  200¦Увеличение  дебиторской¦Увеличение кредиторской¦           ¦
¦руб. x 18%)                           ¦задолженности по НДС по¦задолженности по  нало-¦           ¦
¦                                      ¦приобретенным  материа-¦гу на добавленную стои-¦           ¦
¦                                      ¦льным  ценностям, рабо-¦мость                  ¦           ¦
¦                                      ¦там, услугам           ¦                       ¦           ¦
+--------------------------------------+-----------------------+-----------------------+-----------+
¦5.   Восстановленный   "входной"   НДС¦     2 105 05 340      ¦     2 210 01 660      ¦        216¦
¦отнесен на увеличение стоимости ведер ¦Увеличение    стоимости¦Уменьшение  дебиторской¦           ¦
¦                                      ¦прочих     материальных¦задолженности по НДС по¦           ¦
¦                                      ¦запасов                ¦приобретенным  материа-¦           ¦
¦                                      ¦                       ¦льным  ценностям, рабо-¦           ¦
¦                                      ¦                       ¦там, услугам           ¦           ¦
+--------------------------------------+-----------------------+-----------------------+-----------+
¦6.  Списаны  на  обеспечение  учебного¦     2 106 04 340      ¦     2 105 05 440      ¦   1 243,20¦
¦процесса ведра (6000 руб. +  216 руб.)¦Увеличение    стоимости¦Уменьшение    стоимости¦           ¦
¦/ 50 х 10)                            ¦изготовления   материа-¦прочих     материальных¦           ¦
¦                                      ¦лов, готовой  продукции¦запасов                ¦           ¦
¦                                      ¦работ, услуг           ¦                       ¦           ¦
¦                                      ¦       (310)           ¦                       ¦           ¦
¦                                      ¦     2 401 01 272      ¦                       ¦           ¦
¦                                      ¦Расходование материаль-¦                       ¦           ¦
¦                                      ¦ных запасов*           ¦                       ¦           ¦
+--------------------------------------+-----------------------+-----------------------+-----------+
¦* Проводки, альтернативные мнению специалистов Минфина РФ.                                        ¦
L---------------------------------------------------------------------------------------------------
 

В зависимости от характера используемых учреждением материальных запасов определение их стоимости имеет свои особенности. Ниже мы рассмотрим их на примере приобретения и использования учреждением горюче-смазочных материалов (ГСМ) для обеспечения работы автотранспорта.