Доходные вложения в материальные ценности

Категория: Отчетность коммерческих организаций
 
-------------------------------------------T-------------T-------------T------------T--------------¬
¦           Показатель                     ¦Наличие    на¦  Поступило  ¦   Выбыло   ¦Наличие на ко-¦
+--------------------------------T---------+начало отчет-¦             ¦            ¦нец  отчетного¦
¦          Наименование          ¦   Код   ¦ного года    ¦             ¦            ¦периода       ¦
+--------------------------------+---------+-------------+-------------+------------+--------------+
¦               1                ¦    2    ¦      3      ¦      4      ¦     5      ¦       6      ¦
+--------------------------------+---------+-------------+-------------+------------+--------------+
¦Имущество для передачи в лизинг ¦         ¦             ¦             ¦            ¦              ¦
+--------------------------------+---------+-------------+-------------+------------+--------------+
¦Имущество,  предоставляемое   по¦         ¦             ¦             ¦            ¦              ¦
¦договору проката                ¦         ¦             ¦             ¦            ¦              ¦
+--------------------------------+---------+-------------+-------------+------------+--------------+
¦                                ¦         ¦             ¦             ¦            ¦              ¦
+--------------------------------+---------+-------------+-------------+------------+--------------+
¦Прочие                          ¦         ¦             ¦             ¦            ¦              ¦
+--------------------------------+---------+-------------+-------------+------------+--------------+
¦Итого                           ¦         ¦             ¦             ¦            ¦              ¦
+--------------------------------+---------+-------------+-------------+------------+--------------+
¦                                ¦   Код   ¦На начало от-¦На конец  от-¦
¦                                ¦         ¦четного года ¦четного года ¦
+--------------------------------+---------+-------------+-------------+
¦               1                ¦    2    ¦      3      ¦      4      ¦
+--------------------------------+---------+-------------+-------------+
¦Амортизация доходных вложений  в¦         ¦             ¦             ¦
¦материальные ценности           ¦         ¦             ¦             ¦
L--------------------------------+---------+-------------+--------------
 

В то же время в соответствии с Федеральным законом о финансовой аренде (лизинге) лизингом признается совокупность экономических и правовых отношений, возникающих в связи с реализацией договора лизинга, в том числе с приобретением предмета лизинга.

Договоры лизинга заключаются в письменной форме. Договор лизинга представляет собой договор, по которому лизингодатель обязуется приобрести в собственность указанное лизингополучателем имущество у определенного им продавца и предоставить лизингополучателю это имущество за плату во временное владение и пользование. Договором лизинга может быть предусмотрено, что выбор продавца и приобретаемого имущества осуществляется лизингодателем.

Предметом лизинга могут быть любые непотребляемые вещи, в том числе предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другое движимое и недвижимое имущество, которое может использоваться для предпринимательской деятельности. Следует также помнить, что предметом лизинга не могут быть:

земельные участки и другие природные объекты;

имущество, которое федеральными законами запрещено для свободного обращения или для которого установлен особый порядок обращения.

Лизингодатель за счет привлеченных и (или) собственных средств приобретает в ходе реализации договора лизинга в собственность имущество и предоставляет его в качестве предмета лизинга лизингополучателю за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях во временное владение и пользование с переходом или без перехода к лизингополучателю права собственности на предмет лизинга.

Предмет лизинга, переданный во временное владение и пользование лизингополучателю, является собственностью лизингодателя (ст. 11 Федерального закона "О лизинге"), а право владения и пользования предметом лизинга переходит к лизингополучателю в полном объеме.

Предметы лизинга, подлежащие регистрации в государственных органах (транспортные средства, оборудование повышенной опасности и др.), должны быть зарегистрированы на имя лизингодателя или лизингополучателя (по соглашению сторон).

Организация-лизингодатель по договору лизинга получает от лизингополучателя лизинговые платежи. Под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок его действия, в которую входит:

возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю;

возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг;

доход лизингодателя.

В общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга, если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю.

Размер, способ осуществления и периодичность лизинговых платежей определяются договором лизинга. В целях налогообложения прибыли лизинговые платежи относятся в соответствии с законодательством о налогах и сборах к расходам, связанным с производством и (или) реализацией.

Предмет лизинга, переданный лизингополучателю по договору лизинга, учитывается на балансе лизингодателя или лизингополучателя по взаимному соглашению (ст. 31 Федерального закона "О лизинге").

Таким образом, строка 135 бухгалтерского баланса заполняется только организациями, являющимися по договору лизинга лизингодателями, и только в том случае, если согласно договору лизинга объект лизинга отражается на балансе организации-лизингодателя.

Приобретенные для передачи в лизинг основные средства отражаются в составе доходных вложений в материальные ценности, в отношении учета которых следует руководствоваться нормами ПБУ 6/01. Принятие к учету основных средств - объектов лизинга производится по первоначальной стоимости, определяемой исходя из суммы фактических затрат на их приобретение, за исключением НДС (п. 8 ПБУ 6/01).

Принятие основных средств к учету в составе доходных вложений в материальные ценности отражается по дебету счета 03 "Доходные вложения в материальные ценности" и кредиту счета 08.

Организация вправе принять к вычету сумму НДС, уплаченную при приобретении автомобиля, после отражения его в составе доходных вложений в материальные ценности на основании подп. 1 п. 2 ст. 171 Налогового кодекса РФ при наличии счета-фактуры и документов, подтверждающих оплату НДС (п. 1 ст. 172 НК РФ).

Амортизационные отчисления производит сторона договора лизинга, на балансе которой находится предмет лизинга. Если по основным средствам, сданным в лизинг, организация-лизингодатель начала начислять амортизацию, то ее сумма на начало и конец отчетного периода отражается по строке "Амортизация доходных вложений в материальные ценности" формы N 5. Стороны договора имеют право по взаимному соглашению применять ускоренную амортизацию предмета лизинга.

На основании п. 21, 20 ПБУ 6/01 начисление амортизационных отчислений по объекту начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо его списания с бухгалтерского учета.

Амортизация, начисляемая лизингодателем по переданному в лизинг имуществу, является для него расходом по обычным видам деятельности (абз. 2 и 6 п. 5 ПБУ 10/99). Суммы амортизационных отчислений отражаются по дебету счета 20 "Основное производство" и кредиту счета 02 на отдельном субсчете "Амортизация основных средств, переданных в лизинг".

Организации-лизингополучатели отражают полученные ими в лизинг основные средства не по строке 135 "Доходные вложения в материальные ценности", а по строке 120 "Основные средства" бухгалтерского баланса.

 

Пример. Организация (лизинговая компания) 20.11.2005 г. приобрела автомобиль для передачи его в лизинг. Сумма расходов на приобретение автомобиля составила 531 000 руб. (в том числе НДС 81 000 руб.). Автомобиль 26.11.2005 г. передан лизингополучателю на пятилетний срок, т.е. до 26.11.2010 г. По соглашению сторон регистрацию автомобиля в ГИБДД производит лизингополучатель. Документы на регистрацию автомобиля поданы лизингополучателем в начале декабря 2005 г., тогда же получено свидетельство о регистрации автомобиля. Предмет лизинга учитывается на балансе лизингодателя. Срок полезного использования для целей как бухгалтерского, так и налогового учета установлен 5 лет (в бухгалтерском учете - исходя из срока действия договора лизинга; в налоговом учете - руководствуясь тем, что автомобиль относится к амортизируемому имуществу, включенному в третью амортизационную группу (имущество со сроком полезного использования свыше 3 лет до 5 лет включительно). Метод (способ) начисления амортизации - линейный.

Поскольку приобретенный для передачи в лизинг автомобиль учитывается по соглашению сторон на балансе лизингодателя, то данный объект в налоговом учете лизингодателя признается амортизируемым имуществом и включается в соответствующую амортизационную группу (п. 1 ст. 256, п. 7 ст. 258 НК РФ).

Заметим, что согласно п. 7 ст. 259 НК РФ для амортизируемых основных средств, которые являются предметом договора финансовой аренды (договора лизинга), к основной норме амортизации налогоплательщик, у которого данное основное средство должно учитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды (договора лизинга), вправе применять специальный коэффициент, но не выше 3. Так как организация не использует данный коэффициент, суммы расхода в виде амортизационных отчислений по автомобилю, признаваемые ежемесячно в бухгалтерском и налоговом учете, совпадают (7500 руб.) и разницы, подлежащие отражению в бухгалтерском учете в соответствии с ПБУ 18/02, не возникают.

 
----------------------------------------------------T----------------------------T-----------------¬
¦             Содержание операций                   ¦   Корреспонденция счетов   ¦  Сумма, руб.    ¦
¦                                                   +--------------T-------------+                 ¦
¦                                                   ¦    Дебет     ¦    Кредит   ¦                 ¦
+---------------------------------------------------+--------------+-------------+-----------------+
¦Бухгалтерские записи в ноябре 2005 г.                                                             ¦
+---------------------------------------------------T--------------T-------------T-----------------+
¦Отражены вложения во внеоборотные активы  (531  000¦     08       ¦      60     ¦    450 000      ¦
¦руб. - 81 000 руб.)                                ¦              ¦             ¦                 ¦
+---------------------------------------------------+--------------+-------------+-----------------+
¦Отражен НДС от стоимости автомобиля                ¦     19       ¦      60     ¦     81 000      ¦
+---------------------------------------------------+--------------+-------------+-----------------+
¦Произведена оплата поставщику                      ¦     60       ¦      51     ¦    531 000      ¦
+---------------------------------------------------+--------------+-------------+-----------------+
¦Отражены ввод автомобиля в эксплуатацию и  принятие¦     03       ¦      08     ¦    450 000      ¦
¦его  к  учету  в  составе  доходных   вложений   на¦              ¦             ¦                 ¦
¦основании    акта    приема-передачи     автомобиля¦              ¦             ¦                 ¦
¦лизингополучателю                                  ¦              ¦             ¦                 ¦
+---------------------------------------------------+--------------+-------------+-----------------+
¦Объект передан в  лизинг                           ¦    011       ¦             ¦    450 000      ¦
+---------------------------------------------------+--------------+-------------+-----------------+
¦Принят к вычету НДС                                ¦     68       ¦      19     ¦     81 000      ¦
+---------------------------------------------------+--------------+-------------+-----------------+
¦Бухгалтерские записи в декабре 2005 г.                                                            ¦
+---------------------------------------------------T--------------T-------------T-----------------+
¦Начислена амортизация по лизинговому имуществу     ¦     20       ¦      02     ¦      7 500      ¦
+---------------------------------------------------+--------------+-------------+-----------------+
¦Объект передан в  лизинг                           ¦    011       ¦             ¦    450 000      ¦
+---------------------------------------------------+--------------+-------------+-----------------+
¦Принят к вычету НДС                                ¦     68       ¦      19     ¦     81 000      ¦
+---------------------------------------------------+--------------+-------------+-----------------+
 

Таким образом, в данном примере автомобиль в бухгалтерском балансе организации-лизингодателя будет отражен по остаточной стоимости 450 000 руб. - 7500 руб. = 442 500 руб. (443 тыс. руб.).

По отдельной строке в форме N 5 отражается стоимость имущества, учтенного на счете 03, субсчет "Имущество, предоставляемое по договору проката", у организаций-арендодателей, которые с соответствии со ст. 626 ГК РФ осуществляют по договору проката сдачу имущества в аренду в качестве постоянной предпринимательской деятельности и предоставляют арендаторам движимое имущество за плату во временное владение и пользование (табл. 2.4).

Правовые основы предоставления имущества в прокат установлены параграфом 2 гл. 34 Гражданского кодекса Российской Федерации. Договор проката заключается в письменной форме и является публичным договором.

В отличие от лизингового имущества, представляющего собой непотребляемые вещи, имущество, предоставляемое по договору проката, используется арендаторами преимущественно для потребительских целей.

Срок действия договора проката не может превышать одного года (ст. 627 ГК РФ), и правила о возобновлении договора аренды на неопределенный срок и о преимущественном праве арендатора на возобновление договора аренды к договору проката не применяются.

Капитальный и текущий ремонт имущества, сданного в аренду по договору проката, является обязанностью арендодателя (ст. 631 ГК РФ), относится на его текущие расходы и не приводит к удорожанию имущества, предоставляемого по договору проката.

Предметы, предназначенные для сдачи в прокат, относятся к доходным вложениям в материальные ценности, при формировании в бухгалтерском учете информации о которых применяются правила, установленные ПБУ 6/01.

На основании п. 7, 8 ПБУ 6/01 приобретенные за плату предметы проката принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, которой признается сумма фактических затрат организации на их приобретение (за исключением НДС).

НДС, уплаченный при приобретении предметов проката, может быть принят к вычету в соответствии с подп. 1 п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ на основании счета-фактуры, выставленного продавцом, и документов, подтверждающих оплату продавцу, после принятия на учет предметов проката.

Согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденных приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н, материальные ценности, предоставляемые организацией за плату во временное пользование (в том числе по договору проката) с целью получения дохода, принимаются к бухгалтерскому учету по дебету счета 03 "Доходные вложения в материальные ценности" в корреспонденции со счетом 08 "Вложения во внеоборотные активы".

Спорный вопрос о том, является ли объектом для исчисления налога на имущество организаций имущество, учитываемое по правилам бухгалтерского учета на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности", в настоящее время решен в пользу налогоплательщиков*(4): в случае принятия изначально к бухгалтерскому учету объектов имущества, предназначенных не для использования их непосредственно в производстве продукции, выполнения работ, оказания услуг организацией, а для предоставления организацией за плату во временное пользование (временное владение и пользование) с целью получения дохода, эти имущественные объекты признаются активами, качественно отличными от внеоборотных активов, учитываемых организацией в качестве основных средств.

Поэтому имущество, учтенное организацией в качестве доходных вложений в материальные ценности, не может рассматриваться как объект налога на имущество.

 

Пример. ООО "Монблан", осуществляющая деятельность по предоставлению имущества в прокат, приобрела 25 комплектов спортивного инвентаря (комплектов горных лыж) стоимостью 21 240 руб., в том числе НДС 3240 руб. за единицу, срок полезного использования которых составляет 5 лет.

 
----------------------------------------------------T----------------------------T-----------------¬
¦             Содержание операций                   ¦   Корреспонденция счетов   ¦  Сумма, руб.    ¦
¦                                                   +--------------T-------------+                 ¦
¦                                                   ¦    Дебет     ¦    Кредит   ¦                 ¦
+---------------------------------------------------+--------------+-------------+-----------------+
¦Отражены  вложения   в   приобретение   спортивного¦      08      ¦      60     ¦      450 000    ¦
¦инвентаря (18 000 руб. х 25 шт.)                   ¦              ¦             ¦                 ¦
+---------------------------------------------------+--------------+-------------+-----------------+
¦Отражена сумма НДС  по  приобретенному  спортивному¦      19      ¦      60     ¦       81 000    ¦
¦инвентарю (3240 руб. х 25 шт.)                     ¦              ¦             ¦                 ¦
+---------------------------------------------------+--------------+-------------+-----------------+
¦Приобретенный инвентарь принят к  учету  в  составе¦      03      ¦      08     ¦      450 000    ¦
¦предметов проката                                  ¦              ¦             ¦                 ¦
+---------------------------------------------------+--------------+-------------+-----------------+
¦Произведена оплата продавцу спортинвентаря         ¦      60      ¦      51     ¦      531 000    ¦
+---------------------------------------------------+--------------+-------------+-----------------+
¦Принят к вычету НДС по приобретенному инвентарю    ¦      68      ¦      19     ¦       81 000    ¦
L---------------------------------------------------+--------------+-------------+------------------
 

Интересное